В текущей операционной деятельности СVР-анализ является мощным инструментом принятия стандартных управленческих решений, к числу которых относится определение объемов безубыточного и прибыльного производства (продаж), расчет маржинального дохода, операционного рычага и т. п.
Однако время от времени перед коммерческими организациями возникает необходимость обоснования так называемых специфических управленческих решений, то есть тех, которые не принимаются регулярно. К числу таких относится решение о принятии заказа по цене не выше себестоимости.
Необходимость принятия такого заказа возникает, когда у организации имеются недостаточно полно используемые производственные мощности и, как правило, когда она находится на стадии спада производства. В этот период наблюдается снижение спроса на продукцию, рост себестоимости, и, как следствие, падение объема продаж. В такой ситуации организация стремится пусть краткосрочно, но улучшить свое финансовое положение и обеспечить прирост прибыли хотя бы от прироста переменных затрат, чем не получить никакого прироста прибыли вообще. Устанавливаемая при этом цена оказывается ниже той, что формируется на основе полной себестоимости (поэтому она является ценой «не выше себестоимости») и называется маржинальной ценой. Важно определить, каким образом формируется информация для принятия решения в такой нестандартной ситуации и почему это информационное обеспечение гарантирует правильность управленческого решения.
Пример.
Организация «Сфера» производит и продает через сеть розничной торговли свою продукцию в объеме 2 450 ед. в месяц. В настоящее время ее производственные мощности загружены на 70%; потенциально они предназначены для производства 3 500 ед. продукции ежемесячно.
Специалисты отдела маркетинга утверждают, что падение спроса на продукцию временно, в перспективе ожидается более полная загрузка оборудования. Имеется следующая информация по данному виду продукции (таблица).
Исходная информация по продукции для принятия решения о заказе по цене не выше себестоимости
| Показатели | На весь объем производства (2 450 ед.), руб. | На единицу продукции, руб. |
|---|---|---|
| Выручка/цена продаж | 477 750 | 195 |
| Затраты: | ||
| прямые трудовые (труд основных производственных рабочих) | 122 500 | 50 |
| прямые материальные (основные производственные материалы) | 85 750 | 35 |
| переменные ОПР | 36 750 | 15 |
| постоянные ОПР | 24 500 | 10 |
| административные и коммерческие | 49 000 | 20 |
| Итого затрат: | 318 500 | 130 |
| Прибыль/убыток от продаж | 159 250 | 65 |
Организация «Омега» предлагает заказ на производство партии продукции в объеме 800 ед., которую она намерена приобрести по цене 120 р. за единицу, но с условием особой перфорации на изделии, что потребует дополнительных затрат от организации «Сфера» в размере 5 руб. на единицу продукции. Следует ли организации «Сфера» принимать заказ на таких условиях?
Решение этой проблемы состоит, прежде всего, в понимании того, что если использовать бухгалтерскую информацию, подготовленную на основе калькулирования полной себестоимости, то от предлагаемого организацией «Омега» заказа следует отказаться. Это связано с тем, что предлагаемая цена лишь частично покроет затраты, в частности, производственные, а часть непроизводственных затрат окажется не покрытой предполагаемой выручкой. Кроме того, затраты на особую перфорацию еще больше увеличат сложившуюся себестоимость.
Потери (убытки) от принятия заказа на предлагаемых условиях составят 12 000 руб.:
Выручка от продаж (800 ед.* 120 руб.) = 96 000 руб.
Общие затраты (800 ед.* 130 руб.) = 104 000 руб.
Затраты на перфорацию (800 ед.* 5 руб.) = 4 000 руб.
Убыток от продаж = 12 000 руб.
Однако информация, на основе которой может быть принято решение об отказе от специального заказа на предлагаемых условиях, подготовлена без учета релевантного подхода, из-за чего в ней содержатся данные, способные спровоцировать неправильное управленческое решение в этой нестандартной ситуации. Финансовая информация на базе релевантности представлена в следующей таблице.
Отчет о прибылях и убытках на базе релевантного подхода для принятия решения о заказе по цене не выше себестоимости, руб.
| Показатели | Без заказа | С заказом | Отклонение (+, –) |
|---|---|---|---|
| Выручка/цена продаж | 477 750 | 573 750 (477 750 + 800 ед. × 120 руб.) | + 96 000 |
| Затраты: | |||
| прямые трудовые (труд основных производственных рабочих) | 122 500 | 162 500 ((2 450 ед. +800 ед.) × 50 руб.) | + 40 000 |
| прямые материальные (основные производственные материалы) | 85 750 | 113 750 ((2 450 ед. +800 ед.) × 35 руб.) | + 28 000 |
| переменные ОПР | 36 750 | 48 750 (2450ед.+800ед.) ×15р.) | + 12 000 |
| постоянные ОПР | 24 500 | 24 500 | — |
| на перфорацию | — | 4 000 (800 ед. × 5 руб.) | + 4 000 |
| административные и коммерческие | 49 000 | 49 000 | — |
| Итого затрат: | 318 500 | 402 500 | + 84 000 |
| Прибыль/убыток от продаж | 159 250 | 171 250 | + 12 000 |
По данным таблицы видно, что релевантными здесь являются затраты на оплату труда основных производственных рабочих, основные производственные материалы, переменную часть ОПР. Отметим, что затраты на оплату труда основных производственных рабочих могут быть признаны и нерелевантными. Это происходит в том случае, если они не изменяются пропорционально росту объема производства в связи с принятием дополнительного заказа. Такое наблюдается, когда в организации принята повременная форма оплаты труда для основных производственных рабочих.
При признании затрат на оплату труда нерелевантными прибыль в результате принятия дополнительного заказа еще больше увеличится. В нашем примере принята во внимание сдельная форма оплаты труда для данной категории работников.
Разница по выявленным релевантным затратам и выручки показывает увеличение затрат на 84 000 руб., но и увеличение выручки на 96 000 руб. в случае принятия дополнительного заказа в объеме 800 ед. по цене 120 руб. в краткосрочном периоде. Это подтверждает, что организация «Сфера» окажется в более выгодном финансовом положении на 12 000 руб. в месяц в случае принятия заказа на предлагаемых ей условиях.
При принятии окончательного решения о специальном заказе по цене не выше себестоимости в практике бизнеса важно исходить из следующего ряда предположений:
1) принимаемая маржинальная цена является разовой; долгосрочной перспективы ее использования на рынке не существует. В противном случае снижение цены будет рассматриваться конкурентами как начало «ценовой войны», что вызовет у них стремление также снизить цены, либо загрузить свои производственные мощности, что тоже приведет к снижению цены в целом на рынке;
2) решение о принятии заказа по цене не выше себестоимости принимается организацией в условиях, когда у нее нет более выгодных предложений;
3) производственные ресурсы не могут быть использованы лучше и улучшить финансовое положение организации более чем на 12 000 руб. в месяц;
4) постоянные затраты в рассматриваемом периоде остаются неизменными и не могут быть снижены в ожидании повышения спроса на продукцию.
При подготовке бухгалтерской информации для принятия решения о специальном заказе по цене не выше себестоимости целесообразно использовать значения общей суммы затрат, а не их удельных величин. Ис- пользование значения затрат на единицу продукции потенциально может привести к ошибочным решениям ввиду следующих обстоятельств:
− при представлении постоянных общепроизводственных и общехозяйственных затрат в расчете на единицу продукции эти нерелевантные затраты могут быть ошибочно включены в расчет маржинальной себестоимости. Во избежание такого включения эти затраты предпочтительно учитывать в общей сумме;
− одинаковая себестоимость единицы продукции может использоваться применительно к разным объемам производства. Поэтому в ее структуре важно выделять изменяемую и неизменяемую в зависимости от объемов производства части.
| Информационное обеспечение специфических управленческих решений | Влияние лимитирующих факторов на структуру производства |